Le droit fiscal ne se limite pas au contenu du Code général des impôts.
L’Administration fiscale elle-même émet divers documents (instructions, réponses ministérielles, rescrits fiscaux…) destinés à aider ses agents dans la compréhension et la mise en œuvre quotidienne des normes fiscales nationales, européennes et internationales. Cet ensemble d’interprétations compose la doctrine administrative, recensée dans le Bulletin Officiel des Finances Publiques (BOFiP).
Si les services fiscaux peuvent s’en prévaloir à l’égard du contribuable dans le cadre d’une procédure de redressement, ce dernier est lui aussi admis à opposer à l’Administration fiscale sa propre doctrine. Il peut même aller jusqu’à la contester au moyen d’un recours pour excès de pouvoir devant le tribunal administratif, procédure qui consiste en un contrôle de la conformité de l’acte administratif à la loi et qui peut conduire, en cas d’illégalité, à son annulation.
Jusqu’à récemment cependant, seules ces prises de positions officielles de l’Administration semblaient a priori susceptibles de faire l’objet d’un tel recours.
Un arrêt rendu par le Conseil d’Etat le 3 février dernier a cependant changé la donne (CE, 9e et 10e ch. réunies, 3 février 2023, n° 451052).
En effet, le recours pour excès de pouvoir intenté dans cette affaire ne concernait pas un élément de la doctrine administrative, mais une réponse formulée par l’Administration fiscale dans une « foire aux questions » en ligne.
A la question de savoir si le contenu d’une foire aux questions pouvait ou non être soumis au juge administratif dans le cadre d’un recours pour excès de pouvoir, le Conseil d’Etat indique que :
«les documents de portée générale émanant d’autorités publiques, matérialisés ou non, tels que les circulaires, instructions, recommandations, notes, présentations ou interprétations du droit positif peuvent être déférés au juge de l’excès de pouvoir lorsqu’ils sont susceptibles d’avoir des effets notables sur les droits ou la situation d’autres personnes que les agents chargés, le cas échéant, de les mettre en œuvre. Ont notamment de tels effets ceux de ces documents qui ont un caractère impératif ou présentent le caractère de lignes directrices ».
De façon générale, il est donc désormais acquis qu’une réponse administrative quelle qu’elle soit peut faire l’objet d’un recours en annulation pour excès de pouvoir dès lors :
– qu’elle résulte effectivement d’une prise de position de l’Administration ;
– et qu’elle peut avoir des effets notables sur la situation du contribuable à l’origine de la demande.
La forme de cette prise de position toutefois, qu’elle soit consacrée dans la doctrine administrative ou plus informelle, importe peu.
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